08/05/2026
Sefaz-SP concluiu recentemente, em resposta à consulta formulada por contribuinte paulista atuante no ramo da fabricação de produtos químicos, que, nas operações de importação por encomenda contratadas com empresa comercial importadora (trading company) sediada em outra Unidade da Federação, o ICMS incidente sobre o desembaraço aduaneiro e sobre a posterior revenda da mercadoria nacionalizada deve, em regra, ser recolhido em favor do Estado de localização da importadora, e não do Estado em que ocorre a entrada física do bem.
O posicionamento, exarado nos autos da Resposta à Consulta Tributária nº 24265M1/2026, decorre da aplicação direta do entendimento firmado pelo Supremo Tribunal Federal no julgamento do ARE nº 665.134/MG (Tema 520 da Repercussão Geral) e representa expressa modificação do entendimento até então adotado pela Consultoria Tributária paulista, que substitui a Resposta à Consulta nº 24265/2021.
A controvérsia analisada gravita em torno da fixação do sujeito ativo da obrigação tributária do ICMS-Importação na hipótese de importação por encomenda, na qual a trading company, localizada em Estado diverso do encomendante predeterminado, realiza com recursos próprios a aquisição da mercadoria no exterior, promove o desembaraço aduaneiro em porto paulista (Porto de Santos) e, em seguida, revende o bem nacionalizado ao adquirente paulista que figura como contratante da importação.
Contexto
O cenário normativo invocado na consulta tem como pilar o artigo 155, § 2º, inciso IX, alínea “a”, da Constituição Federal de 1988, segundo o qual o ICMS incide sobre a entrada de bem ou mercadoria importados do exterior por pessoa física ou jurídica, ainda que não seja contribuinte habitual do imposto, qualquer que seja a sua finalidade, cabendo o tributo ao Estado onde estiver situado o domicílio ou o estabelecimento do destinatário da mercadoria, bem ou serviço.
No plano infraconstitucional, a matéria é disciplinada pelo artigo 11, inciso I, alínea “d”, da Lei Complementar nº 87/1996 (Lei Kandir), que historicamente estabelecia o local da entrada física do bem importado como critério de definição do estabelecimento responsável e, por consequência, do sujeito ativo da relação tributária.
A complexidade do tema, contudo, foi acentuada pelo julgamento do ARE nº 665.134/MG pelo Supremo Tribunal Federal, cuja tese de repercussão geral (Tema 520) declarou a inconstitucionalidade parcial, sem redução de texto, do referido artigo 11, inciso I, alínea “d”, da Lei Complementar nº 87/1996, para afastar a interpretação de que o local da operação, para efeitos de cobrança do imposto e definição do estabelecimento responsável, seria apenas e necessariamente o da entrada física.
A Suprema Corte fixou, como regra, que o sujeito ativo do ICMS incidente sobre mercadoria importada é o Estado-membro no qual está domiciliado ou estabelecido o destinatário legal da operação que deu causa à circulação da mercadoria, com a transferência de domínio, admitindo, ainda, a circulação ficta da mercadoria em hipóteses de operação documental ou simbólica, desde que haja efetivo negócio jurídico subjacente. Soma-se a esse arcabouço o conceito de estabelecimento previsto no artigo 12 da Lei estadual nº 6.374/1989, bem como as obrigações de inscrição cadastral previstas nos artigos 9º e 19, inciso I, do RICMS/2000, e a disciplina das modalidades de importação contida no artigo 3º da Instrução Normativa RFB nº 1.861/2018, que define a importação por encomenda como aquela em que a empresa comercial importadora atua com recursos próprios para revender a mercadoria a encomendante predeterminado.
Dúvida do contribuinte
A consulente, sociedade empresária dedicada à fabricação de poliestireno expansível (EPS), classificado no código 3903.11.20 da Nomenclatura Comum do Mercosul, informa que utiliza como insumo essencial o monômero de estireno, classificado no código 2902.50.00 da NCM, e que pretende contratar empresa comercial importadora estabelecida em outra Unidade da Federação para a aquisição do referido insumo no exterior, na modalidade de importação por encomenda, nos exatos termos do artigo 3º da Instrução Normativa RFB nº 1.861/2018. Nessa estrutura operacional, a trading company assumiria a posição jurídica de real importadora, contratando a operação com recursos próprios e promovendo, em momento posterior, a revenda do insumo nacionalizado à consulente paulista, sendo o desembaraço aduaneiro realizado no Porto de Santos.
Diante dessa configuração, a consulente apresenta dois questionamentos. O primeiro consiste em saber se está correto o entendimento de que, nas operações de importação por encomenda, o ICMS-Importação é devido ao Estado em que está domiciliada a empresa comercial importadora, independentemente do local em que ocorre o desembaraço aduaneiro, considerando o que decidiu o Supremo Tribunal Federal no Tema 520 da Repercussão Geral.
O segundo questionamento, formulado em caráter subsidiário, pressupõe a hipótese contrária — qual seja, a de que o ICMS-Importação seria devido ao Estado de São Paulo —, ocasião em que indaga sobre a possibilidade de obtenção de Regime Especial para suspensão ou diferimento de parcela do montante devido nas aquisições do monômero de estireno, com vistas à equalização dos saldos do ICMS registrados em sua escrita fiscal. A consulente fundamenta sua dúvida na aparente tensão entre o critério da entrada física previsto no artigo 11, inciso I, alínea “d”, da Lei Complementar nº 87/1996, e a tese fixada pelo Supremo Tribunal Federal, que privilegia o domicílio do destinatário legal da operação que deu causa à circulação da mercadoria.
Posicionamento da Sefaz-SP
A Consultoria Tributária da Sefaz-SP inicia sua análise consignando expressamente que a resposta é exarada em tese, sob a premissa de que a operação efetivamente se enquadra na modalidade de importação por encomenda — distinta da importação por conta e ordem de terceiros, que não foi abrangida pela manifestação — e de que a importadora contratada, localizada em outra Unidade Federativa, não possui filial no Estado de São Paulo nem realiza operações neste Estado com habitualidade.
A Consultoria destaca, no item 7, que, na importação por encomenda, ocorrem duas operações distintas: a importação realizada pelo importador por encomenda, que figura como real importador, e a venda da mercadoria nacionalizada para o encomendante predeterminado, sendo o objeto principal da relação jurídica a transação comercial de compra e venda de mercadoria nacionalizada, mediante contrato previamente firmado entre as partes.
Em seguida, no item 9, a Consultoria reconhece expressamente a alteração de entendimento, esclarecendo que “esta Consultoria Tributária vinha reiteradamente manifestando o entendimento de que, para fins de caracterização do fato gerador na operação de importação, quando o desembaraço aduaneiro e a entrada física da mercadoria ocorressem em estabelecimento situado no Estado de São Paulo, Unidade da Federação diversa daquela onde se localizava o importador (trading company), e não houvesse circulação da mercadoria pelo território do Estado do importador, o ICMS incidente no desembaraço aduaneiro, bem como aquele relativo à operação subsequente de venda, seria devido ao Estado de São Paulo”. O fisco paulista esclareceu, todavia, que tal posicionamento foi superado em razão do julgamento do ARE nº 665.134 pelo Supremo Tribunal Federal.
A Consultoria sustentou, no item 11, que, à luz da decisão da Suprema Corte, “o sujeito ativo da obrigação tributária de ICMS incidente sobre mercadoria importada, como regra, é o Estado no qual está domiciliado ou estabelecido o destinatário legal que deu causa à operação de importação, independentemente do local onde ocorra a entrada física”, esclarecendo, no item 11.1, que, na importação por encomenda, a destinatária legal é a própria sociedade empresária importadora, pois é ela quem incorre no fato gerador do ICMS com o fito de posterior revenda, ainda que mediante acerto prévio com o encomendante predeterminado. Como decorrência lógica desse raciocínio, a Sefaz-SP firma, no item 12, a interpretação segundo a qual, nas operações de importação por encomenda realizadas por trading company sediada em outra Unidade Federativa, sem estabelecimento no Estado de São Paulo e sem habitualidade operacional em território paulista, o sujeito ativo competente é o Estado de localização da importadora, a quem caberá manifestar-se quanto às obrigações tributárias principais e acessórias pertinentes tanto à importação quanto à posterior comercialização.
A Consultoria, no entanto, faz importante ressalva quanto à prevalência do conteúdo sobre a forma. No item 14.1, alerta que, caso a importadora localizada em outro Estado pratique ou pretenda praticar com habitualidade operações de importação e circulação de mercadoria exclusivamente em território paulista, deverá inscrever-se no Cadastro de Contribuintes do ICMS de São Paulo, nos termos dos artigos 9º e 19, inciso I, do RICMS/2000, sob pena de aplicação das penalidades cabíveis.
Nessa linha, invoca o conceito de estabelecimento previsto no artigo 12 da Lei nº 6.374/1989 para reforçar que a habitualidade nas atividades de importação, armazenagem e venda em território paulista configura estabelecimento autônomo, fazendo da trading company contribuinte habitual do imposto neste Estado.
Por fim, a Consultoria ressaltou, no item 15, que caberá à consulente, se chamada à fiscalização, comprovar por todos os meios de prova admitidos em direito a situação fática efetivamente ocorrida, podendo o fisco valer-se de indícios, estimativas e análise de operações pretéritas para verificar a materialidade da operação. Diante de todo o exposto, a Sefaz-SP responde positivamente ao primeiro questionamento, restando prejudicada a segunda indagação relativa ao Regime Especial.
Editorial Notícias Fiscais
